我对注师业务的理解及有关争议的看法
杨玲梅 汕头大学法学院教师。黃林波 律师 注册会计师（资格）
【全文】
我对注师业务的理解及有关争议的看法
——兼与刘燕同志商榷
一
审计起源于意大利，距今已有将近500年历史[1]。如果将英国人Charles Snell以会计师名义提出查帐报告书作为注册会计师（以下简称注师）正式产生的时间，到现在也快300年了[2]。如今，注师审计在西方已经发展得很成熟，可以说是既有理论又有实践。我国虽然在20世纪初就引进注师，但因为客观的原因，起的作用和影响都很有限。20世纪80年代，由于经济发展的需要，我国恢复了注师。但真正推动注师业务与国际接轨，将注册会计师事务所作为中介机构，注师执行独立审计，则是90年代后期的事情了。因为，我国第一批《中国注册会计师独立审计准则》于1996年1月1日起才在全国范围内施行[3]。因此，国人对注师的了解很有限。注师进入我国的时间虽然不长，却引起社会各界的关注，这可能是因为社会各界都有人在炒股。前不久学术界也开始了有关注师的讨论，的热点是如何界定“虚假验资报告” 及注师的法律责任问题。借此机会也谈自己的看法。
二
引起法律界、会计界争论的起因是最高人民法院三个有关注师出具“虚假验资报告”应当如何承担法律责任的司法解释（复函）[4]。大家对出具“虚假验资报告”应当承担法律责任的规定没有异议，但对如何定义“虚假验资报告”，法律界部分人的观点与会计界有比较大的分歧。刘燕同志发表的两篇文章[5]（以下简称‘刘文’）的观点有一定的代表性。下面就“刘文”有关的观点提出几点疑问。
(一)、于“虚假验资报告”的定义。
“刘文”中对“虚假验资报告”进行学理解释的步骤笔者同意，但其解释的过程却难以认可。因为：1、“刘文”中在进行文义解释时，根据的是1983年出版的《现代汉语词典》，而编订该词典时应该还没有“虚假验资报告”这一词组。这岂不相当于请一个明朝的人来解释何谓“达摩克斯剑”，就算他学富五车，查遍《四库全书》，其结论也是可想而知。2、 “刘文”章在找旁证时中对有关法律条文的解释也不妥。《
股票发行与交易管理暂行条例》规定明确要求“注册会计师及其所在事务所……，在履行职责时，应该按照本行业公认的业务标准和道德规范，对出具文件内容的真实性、准确性、完整性进行核查与验证”，这里所谓的“本行业公认的业务标准”就是独立审计准则。就验资而言，就是《
独立审计实务公告第1号 — 验资》。该准则第十条规定，验资报告的真实性是指验资报告应如实反映注师的验资范围、验资依据、已实施的主要验资程序和应发表的验资意见。里面没有也不可能要求注师对报告的“内容与实际相符”负责。笔者不清楚“刘文”如何就能推出“虚假报告”是指“内容不真实的报告（内容与实际不符）”这一结论。3、“刘文”在对何谓“虚假验资（审计）报告”进行法意解释时认为，因为公众投资人不关注、也没有能力来关注注册会计师审计、查验的过程，只能被动地接受注册会计师提供的结论，因此，不论导致注册会计师报告失真的原因是什么，对于公众投资人都没有意义，因而注册会计师就不能完全摆脱干系。笔者却认为，众所周知，认识的错误并不能免除责任。如果公众投资人接受注册会计师提供的结论时，将审计报告的鉴证、保护、证明作用，误认为是担保作用，由此产生的后果，当然应当由公众投资人自己承担。
